已注销公司的偷逃税款能否向股东追缴？

正常情况下，公司注销后，公司作为法律上拟制的人-法人，已经消亡，公司存续期间的债权、债务，也随之消亡。公司存续期间偷逃的税款，一般情况下，也随着公司的注销而消亡，不能再向股东追缴。但最近出现一些案例，向股东追缴了税款。对是否应向股东追缴，有一定的争论和分歧，笔者就此问题谈一下看法，仅供参考。

一、纳税义务具有法定性

《中华人民共和国税收征收管理法》第四条规定：“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。”各单行税收法律、行政法规，分税种对纳税义务人作出明确规定。公司的股东以出资为限对外承担法律责任，公司与股东各自属于独立的法律主体。没有税收法律、行政法规的规定，公司的纳税义务不能直接向股东转移。

二、公司纳税义务向股东转移的法律依据

目前有一些税务案件，公司注销后，税务机关又向股东追缴税款及滞纳金（为表述方便，以下简称税款），主要依据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定（二）》第十九条：“有限责任公司的股东、股份有限公司的董事和控股股东，以及公司的实际控制人在公司解散后，恶意处置公司财产给债权人造成损失，或者未经依法清算，以虚假的清算报告骗取公司登记机关办理法人注销登记，债权人主张其对公司债务承担相应赔偿责任的，人民法院应依法予以支持。”第二十条第二款规定：“公司未经依法清算即办理注销登记，股东或者第三人在公司登记机关办理注销登记时承诺对公司债务承担责任，债权人主张其对公司债务承担相应民事责任的，人民法院应依法予以支持。”

对于公司注销前的偷逃税款，是否向股东追缴、怎么追缴，税收法律、行政法规没有明确的规定。税务机关能否依据上述司法解释的规定，直接向公司的股东追缴税款，目前法律上存在障碍。依据《全国人民代表大会常务委员会关于加强法律解释工作的决定》的规定，司法解释只能在司法审判中适用，行政机关不能直接适用，行政机关可直接适用行政解释（行政规章、规范性文件等）。行政机关也可直接适用行政与刑事相衔接的司法解释，属于例外情况。

三、税务机关向股东追缴税款的法律途径

根据上面的论述，税务机关不能直接依据司法解释向已注销公司的股东追缴税款，但能否依据公司法及其司法解释，通过人民法院、提起民事诉讼追缴其税款。笔者认为是可以的，但应根据注销的不同情况区别对待：

（一）采取一般程序注销。公司采取一般程序进行注销，股东在清算过程中，如果没有故意和重大过失行为，给债权人造成损失的，公司注销前即使有偷逃税款行为，税务机关启动追征程序于法无据。公司采取一般程序注销的，按照公司法的规定，应当通知债权人申报其债权。税务机关未能申报税收债权，公司注销后，却以公司偷逃税款为由，追究股东的责任，不符合公司法的规定，既违背行政信赖保护原则，也不合情理。

（二）采取简易程序注销。《中华人民共和国市场主体登记管理条例》第三十三条第一款规定：“市场主体未发生债权债务或者已将债权债务清偿完结，未发生或者已结清清偿费用、职工工资、社会保险费用、法定补偿金、应缴纳税款（滞纳金、罚款），并由全体投资人书面承诺对上述情况的真实性承担法律责任的，可以按照简易程序办理注销登记。”简易注销程序没有通知债权人申报债权的程序，公司股东承诺对公司注销前的债权、债务承担责任。公司注销前如果存在偷逃税款行为，公司股东当然需要承担相应的责任。

公司采取简易程序注销或者虽采取一般程序注销，但在注销过程中存在故意或重大过失的，公司股东或其清算组成员（一般由股东组成）应当对公司注销前的偷逃税款（包括欠税），承担缴纳责任。税务机关直接向已注销公司的股东追征，目前在税收行政法上没有法律依据，所能依据的仅是公司法及其司法解释。行政机关应当有自己的执法边界，不能直接依据民商法的规定行使自己的行政权力。税务机关需要通过人民法院提起民事诉讼，主张税收债权，而不是直接依职权向股东追征。

四、公司注销后能否再恢复税务登记

该标题与本文讨论的内容似乎不太相符，但有一定的关联，也有人咨询过此类问题，因此也顺便讨论一下。

公司注销后，丧失了法律主体地位，仅恢复税务登记，没有任何意义。如果纳税人在向市场监管部门办理注销登记过程中，采取欺诈手段骗取注销登记的，税务机关需向市场监管部门提出撤销注销登记申请，待市场监管部门撤销注销登记，恢复其法律主体地位后，方可启动税务行政处理程序。